在实际工作中，土地出让金往往不是一次性支付，土地使用权证也未必在土地出让金支付后立即取得，这就引出了该土地出让金如何核算的问题。一般来说，土地出让金的核算可按以下三种情况分别做出处理：一土地出让金未支付完毕，土地使用权证已经取得。这时，实际上土地使用年限已经确定，尚未支付的土地出让金可以理解为欠付款，因此，可按土地使用权总价金额借记“无形资产”科目，总价与已支付的土地出让金之间的差额部分贷记“其他应付款”科目。同时，土地成本按土地使用证上的使用期限作分期摊销。二土地出让金已支付完毕，土地使用权证尚未取得。因土地出让金已全部结清，所以列入无形资产后，不会再变动(除了摊销)，但土地使用权证未取得，土地面积有时可能会与土地使用权证有出入。而资产是指由过去交易或事项形成、为企业拥有或者控制并能给企业带来经济利益的资源。土地出让金既然已列作无形资产，应当按一定的方法(一般是直线法)予以摊销。摊销年限可以按土地出让合同上规定的年限确定。届时，土地面积按照实际进行调整。三土地出让金未支付完毕，土地使用权证尚未取得。对此，有两种处理方式，其一，既然权证未取得，土地使用年限不能确定，款项亦未支付完毕，可作挂账处理;其二，虽然权证未取得，但土地使用权已享用，比照在建工程已完工交付使用，但尚未办理竣工决算手续的会计处理，应当暂估入账，并按暂估入账数及暂估的使用年限开始摊销，待权证取得后，再在土地使用权的剩余年限内作调整。这样处理，比较符合会计的真实性原则和稳健性原则。

一、现行企业会计制度规定，企业会计科目“固定资产”中的“土地”是指过去（1952年以前）已单独估价入账的土地，这部分土地资产，不允许计提折旧。主要原因是，过去国有土地实行无偿划拨方式。我国于1986年6月25日第6届全国人民代表大会常务委员会第16次会议通过并颁发了《中华人民共和国土地管理法》，经过1988年、1998年修改，新法明确规定，“中华人民共和国实行土地的社会主义公有制，即全民所有制和劳动群众集体所有制。任何单位和个人不得侵占、买卖或者非法转让土地。土地使用权可以依法转让。国家依法实行国有土地使用权有偿使用制度。但是，国家在法律规定的范围内划拨国有土地使用权的除外。”在新的法律下，企业依法取得土地使用权，就要支付法律规定的“土地出让金”等费用，在会计上一般将其列入“无形资产—土地使用权”科目，按照无形资产的有关规定计价、摊销。
二、取得土地使用权有时可能不花费任何代价，如企业所拥有的并未入账的土地使用权，这时就不能作为无形资产核算。有时企业花费了较大代价取得土地使用权，这时就应予以资本化，将取得土地使用权时所发生的一切支出，作为土地使用权的成本，计入无形资产账户。如企业原先通过行政划拨方式获得土地使用权，没入账核算，在将土地使用权有偿转让、出租、作价入股和投资时，按规定应补缴土地出让金，此时，企业应将补缴的土地出让金予以资本化，作为无形资产入账核算。企业将土地使用权转让（含连同地面建筑物一同转让）给第三者时，可以取得一部分土地收益。对于这部分土地净收益（除另有规定者外），应计入“营业外收入”科目，照章征税。因改制土地估价如何入账，一是要看原来国有企业土地如何入账，第二要看改制时是否支付了土地使用权代价（费用）。如果支付了相应的费用，这部分费用就应该作为无形资产入账。土地出让金是否计入所建固定资产原值问题。根据现行《企业会计制度》规定，实行国有土地使用权有偿使用后，企业为新建办公楼等而获得土地使用权，所支付的土地出让金，在“无形资产”科目核算；企业为房地产开发而获得的土地使用权，所支付的土地出让金，在“开发成本”科目核算。即记入到所建的固定资产价值之中，但不单独作为“固定资产—土地”入账。

“土地出让金返还”，属于政府补助收入。政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投人的资本。主要有以下形式：
（1）财政拨款；
（2）财政贴息；
（3）税费返还（但不含增值税出口退税）；
（4）无偿划拨非货币性资产，如行政划拨土地使用权、天然起源的天然林等。根据《中华人民共和国企业所得税法》（主席令第63号）的规定，企业取得的除国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金外都应纳税。之所以这样规定，其原因有
三：一是企业从政府取得的补贴收入导致经济利益的流入和企业净资产增加，符合收入总额的立法精神。二是为了规范财政补贴和加强减免税的管理。自1994年分税制财政体制改革以来，中央集中管理税权，各地不得自行或擅自减免税，个别地区为了促进地方经济发展采取各种“财政补贴”形式变相减免税，造成对中央税权的侵蚀。对企业从政府取得的财政补贴征税，有利于加强对财政补贴收入和减免税的管理。三是为了尽量减少税法与财务会计制度的差异。会计准则中把政府补助计入了“营业外收入”，税法也没有必要在此问题上保持差异，这有利于降低纳税遵从成本和征收管理成本。既然，企业取得的“政府补助——土地出让金返还”需要征收企业所得税，这就存在一个如何进行账务处理的问题。正如你所说：是冲减土地使用权的原值，还是作为营业外收入入账？我们列举以下两个案例，从房地产开发企业和非房地产开发企业两个方面进行分析，再作结论。〔例1〕某生产企业2009年2月支付1000万元取得一项土地使用权。按照当地政府的规定，土地出让金返还20％，6月16日A公司收到土地出让金返还200万元，应当如何作账务处理？方案
一：计入“营业外收入”。借：银行存款2000000贷：营业外收入2000000借：营业外收入2000000贷：本年利润2000000纳税效果分析：
（1）土地出让金返还200万元，计入营业外收入，形成利润总额200万元，按照25%的所得税税率计算，当期应缴企业所得税50万元。
（2）房产成本保持原有成本不变，不应有因土地出让金返还200万元而减少。按20年计提折旧（不考虑固定资产净残值），每年多提折旧10万元，少缴企业所得税2.5万元。
（3）如果将来房产转让，由于房产成本保持原有成本不变，土地增值税扣除项目也会因此而增加200万元，可以减少土地增值税的应纳税额。方案
二：把土地出让金返还冲减土地成本。借：银行存款2000000贷：无形资产—土地使用权2000000纳税效果分析：
（1）不计入“营业外收入”，当期不缴企业所得税。
（2）《企业会计制度》第四十七条规定：企业取得的土地使用权，在尚未开发或建造自用项目前，作为“无形资产”核算。企业利用土地建造自用项目时，将土地使用权的账面价值全部转入“在建工程”成本，达到预订可使用状态时转作“固定资产”。所以，冲减土地使用权成本的200万元，最终减少房产成本200万元，按20年计提折旧（不考虑固定资产净残值），每年少提折旧10万元，多缴企业所得税2.5万元。
（3）如果将来房产转让，由于房产成本减少200万元，土地增值税扣除项目也会因此而减少200万元，增加了土地增值税的增值额，会多缴土地增值税。结论：非房地产开发企业取得的土地出让金返还，应当作营业外收入处理，不应当冲减取得土地使用权的成本。〔例2〕A房地产开发公司2009年2月支付2000万元取得一项土地使用权。按照当地政府的规定，土地出让金返还20％，6月16日A公司收到土地出让金返还400万元，应当如何作账务处理？方案
一：计入“营业外收入”。借：银行存款4000000贷：营业外收入4000000借：营业外收入4000000贷：本年利润4000000纳税效果分析：
（1）土地出让金返还400万元，计入营业外收入，形成利润总额400万元，应缴企业所得税100万元。
（2）这样处理的结果，使得取得土地使用权的成本仍然保持为2000万元，在计算土地增值税扣除项目金额时，可以扣除10%的房地产开发费用，根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（财法字〔1995〕6号）的规定，还可以加计20%的扣除，使得取得土地使用权支付的金额2000万元在计算土地增值税时变成扣除项目金额2600万元（2000×130％），从而降低土地增值税的增值额，减少土地增值税的应纳税额。方案
二：把土地出让金返还冲减土地成本。借：银行存款4000000贷：开发成本—土地征用及拆迁补偿费4000000纳税效果分析：
（1）取得土地使用权支付的金额减少到1600万元，按照130％计算扣除项目，扣除项目金额为2080万元（1600×130％）。土地增值税清算时减少扣除项目金额，增加土地增值税的增值额520万元（2600－2080），按照土地增值最低税率30％计算，应交土地增值税156万元（520×30％）。
（2）开发成本减少400万元，扣除已缴土地增值税后，还会增加企业所得税应纳税所得额244万元（400－156）。应缴企业所得税61万元（244×25％）。缴纳土地增值税与企业所得税合计217万元（156＋61），与方案一比较，多纳税117万元（217－100）。结论：房地产开发企业取得的土地出让金返还，作营业外收入处理比冲减取得土地使用权的成本更有利。房地产企业取得政府土地出让金返还款的会计和税务处理房开企业政府返还土地款计入收入风险点提示土地增值税清算如火如荼，一个非常突出的争议问题是：开发商取得政府返还土地款如何计税问题。很多开发商将返还款计入营业外收入中，先缴纳了所得税，但在土地增值税清算中，税务机关要将返还款冲减土地成本。当年想以不冲成本，计收入，从而加计20%扣除的筹划方案落空。目前基层税务机关普遍认可的是冲减的处理方法。这样处理，可能与很多专家的意见不太相同。建议开发企业认真对待。冲成本是合法以的，也是合理的。分析如下：房地产企业取得政府土地出让金返还款的会计和税务处理肖宏伟由于土地招拍挂制度约束，各地政府在招商引资中，通过各种名义和方式，对开发商缴纳的土地出让金，给予一定比例的返还。虽然计入营业外收入，可以减少土地增值税的支出。但此会计和税务处理方法，税务机关在土地增值税清算时，一般不认可。
一、会计处理返还款名义上属于政府补助的性质，但从政府土地出让业务实质来看，企业按照招拍挂确定金额全额缴纳的土地出让金已经取得了全额票据，计入土地受让成本，而后政府给予的返还，是转让土地发生的销售折扣或折让行为。如被税务机关认定认为是返还业务，应直接冲减土地成本，而不应适用《企业会计准则第16号――政府补助（2006）》财会[2006]3号的规定，作为营业外收入进行处理。
二、企业所得税处理由于政府土地返还款，不符合财税〔2008〕151号文件的规定，不是企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，因此，不能作为不征税收入在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。如被税务机关认定认为是土地款返还业务，无论企业会计上如何处理，所得税征收管理上，可以直接冲减土地成本。所以，此土地返还款应当冲减土地成本，如果企业开发产品已经完工，按实际成本原则，对完工产品分摊土地成本，计算缴纳企业所得税。当然，如果企业将返还款计入营业外收入，提前缴纳企业所得税，税务机关也不会拒绝。
三、土地增值税处理根据土地增值税相关法规规定，土地增值税按照转让房地产所取得的收入减除规定扣除项目金额后的增值额和规定的税率计算征收。《土地增值税暂行条例实施细则》第七条条例第六条所列的计算增值额的扣除项目，具体为：
（一）取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。这里所称“地价款”，应为实际支付的价款，应为扣除政府返还后的土地实际价款。这是实际发生原则在税收征管中的具体应用。政府返还土地款，冲减土地成本，在各地税务机关具体文件解释中都有明确规定。

土地出让金入账处理:借：开发成本-土地成本贷：银行存款土地成本，包括土地使用权取得费及土地开发费，应与建筑费提取折旧费，而不能将土地使用权作为无形资产摊入管理费用。这样，在土地使用到期时，产权人才能够重新购置同等效用的房地产进行再生产。开始记账入册直到结算的全过程以及其中的环节都叫做账，是指会计进行帐务处理的过程，一般从填制凭证开始到编制报表结束的整个过程·也称会计实务。